(09422) 8501 - 0 kontakt@kanzlei-spaeth.de
Seite auswählen

In Zeiten der Globalisierung und der europäischen Integration sind auch kleine und mittelgroße Unternehmen grenzüberschreitend aktiv. Die Auslandsaktivitäten entfalten sich dabei in der überwiegenden Zahl der Fälle in Form von Betriebsstätten. Daneben sind Direktgeschäfte und die Gründung von Tochtergesellschaften möglich. Während die Gewinne aus Direktgeschäften im Inland zu besteuern und Tochterkapitalgesellschaften im Ausland eigenständige Steuersubjekte mit einer Steuerpflicht im jeweiligen Ausland sind, ist bei Betriebsstätten eine Gewinnabgrenzung bzw. –aufteilung zwischen Betriebsstätte und Stammhaus vorzunehmen. Dies gilt sowohl für Inlands-Betriebsstätten ausländischer Unternehmen wie auch Auslands-Betriebsstätten inländischer Unternehmen. In diesem Blog-Beitrag möchten wir uns der Besteuerung von Betriebsstätten internationaler Unternehmen widmen, bei der sich aufgrund des Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetzes Neuerungen ergeben.

T

T

Die Definition einer Betriebsstätte ergibt aus § 12 AO, bei Vorliegen eines Doppelbesteuerungsabkommens gelten zusätzlich die Bestimmungen des jeweiligen DBA. Demnach liegt eine Betriebsstätte bei festen Geschäftseinrichtungen vor, durch die die Tätigkeit eines Unternehmens ganz oder teilweise ausgeübt wird. Auch Bauausführungen oder Montagen können damit eine Betriebsstätte begründen. Bei letzteren ist aber eine Mindestdauer zur Begründung einer Betriebsstätte notwendig, die im jeweiligen DBA unterschiedlich geregelt sein kann. Regelmäßig gilt angelehnt an das OECD-Musterabkommen eine Mindestdauer von mehr als 12 Monaten.

Grundsätzlich ist der Betriebsstätte der Gewinn zuzurechnen, den sie bei gleicher oder ähnlicher Tätigkeit unter gleichen oder ähnlichen Bedingungen als selbständiges Unternehmen und in völliger Unabhängigkeit von dem Unternehmen, dessen Betriebsstätte sie ist, erzielen hätte können (Grundsatz des Fremdvergleichs). Bislang fanden nach den Betriebsstätten-Verwaltungsgrundsätzen für die Gewinnabgrenzung entweder die direkte oder die indirekte Methode Anwendung. Von der Rechtsprechung und der Finanzverwaltung wurde der direkten Methode dabei der Vorrang eingeräumt. Insbesondere bei unterschiedlichen Funktionalitäten zwischen Stammhaus und Betriebsstätte ist die direkte Methode anzuwenden. Zudem darf nicht willkürlich zwischen der direkten und der indirekten Methode gewechselt werden. In der Literatur wird dennoch auch für Mischformen plädiert, da der indirekten Methode als Ergänzung der direkten Methode zur Konkretisierung des Fremdvergleichsgrundsatzes Bedeutung zukommen kann.

Bei der direkten Methode wird der Gewinn der Betriebsstätte gesondert auf Basis einer Betriebsstättenbuchführung nach inländischen Bilanzierungsvorschriften ermittelt. Ausgangspunkt der Gewinnermittlung nach der direkten Methode ist die Zuteilung von Wirtschaftsgütern an Betriebsstätte und Stammhaus, was bei einer gemeinsamen Nutzung durch Betriebsstätte und Stammhaus problematisch werden kann. Aufwendungen und Erträge werden sodann entsprechend aufgeteilt. Ist eine eindeutige Zuordnung nicht möglich, erfolgt eine Aufteilung durch eine sachgerechte Schätzung. Für die Zuordnung von Zinsaufwendungen ist das sog. Dotationskapital von Bedeutung, da die Betriebsstätte zur Erfüllung ihrer Funktion über ein notwendiges Dotationskapital, d.h. einem Anteil am Eigenkapital, verfügen muss.

Bei der indirekten Methode erfolgt die Gewinnaufteilung zwischen Stammhaus und Betriebsstätte nach einem im Einzelfall sachgerechten Schlüssel, wie bspw. nach Umsatz im Handels- und Dienstleistungsbereich oder Lohn- und Materialkosten im Produktionsbereich. Die indirekte Methode ist aus der Zerlegung des Gewerbesteuermessbetrags bekannt, bei der eine Aufteilung auf verschiedene inländische Betriebsstätten anhand der Lohnkosten erfolgt.

Auf internationaler Ebene wird seit der Neufassung des Musterabkommens in 2010 die direkte Methode als Standardmethode festgeschrieben. Mit dem AmtshilfeRLUmsG wird diese internationale Empfehlung durch die Neufassung von § 1 Abs. 4 und Abs. 5 AStG in nationales Gesetz übernommen. Demnach sind Betriebsstätten nunmehr ausdrücklich wie eigenständige und unabhängige Unternehmen zu betrachten. Bei der Gewinnabgrenzung kommt es zu einer Zuordnung von Unternehmensfunktionen, von Vermögenswerten zur Ausführung dieser Funktionen, von Chancen und Risiken auf Basis von Funktionen und Vermögenswerten und von einem angemessenen Dotationskapital. Folglich ist davon auszugehen, dass damit im Regelfall zukünftig nur noch die direkte Methode Anwendung findet. Nunmehr werden bei Geschäftsbeziehungen zwischen Stammhaus und Betriebsstätte auch schuldrechtliche Beziehungen fingiert, sodass insofern die Verrechnungspreisgrundsätze Anwendung finden. Die Gewinnabgrenzung zwischen Stammhaus und Betriebsstätte wird damit der zwischen Mutterunternehmen und Tochtergesellschaft gleichkommen. Die indirekte Methode verliert im Ergebnis ihre Bedeutung. Ob sie vor dem Hintergrund des geänderten Rechts überhaupt noch einen Anwendungsbereich hat, bleibt abzuwarten.

Update (14.10.2013):
§ 1 Abs. 5 Satz 8 AStG regelt die Anwendung von § 1 Abs. 1 bis 7 AStG, wenn die Gewinnaufteilungsvorschrift von Betriebsstätten im betreffenden DBA von deutschem Recht abweicht und legt unter weiteren Voraussetzungen einen grundsätzlichen Vorrang des Abkommens fest.